DERNEĞİN KİRA GELİRİNİN VERGİLENDİRİLMESİ

1.   KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN
          
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 1 inci maddesinin birinci fıkrasının (ç) bendi ile dernek veya vakıflara ait iktisadi işletmeler vergi mükellefiyeti kapsamına alınmış olup, aynı Kanunun 2 nci maddesinin beşinci fıkrasında da dernek veya vakıflara ait veya bağlı olup faaliyetleri devamlı bulunan sermaye şirketi ve kooperatif statüsünde bulunmayan ticari, sınai ve zirai işletmelerin iktisadi işletme olduğu; altıncı fıkrasında ise dernek veya vakıflara ait iktisadi işletmelerin kazanç amacı gütmemeleri, faaliyetlerinin kanunla verilmiş görevler arasında bulunması, tüzel kişiliklerinin olmaması, bağımsız muhasebelerinin ve kendilerine ayrılmış sermayelerinin veya iş yerlerinin bulunmamasının mükellefiyetlerini etkilemeyeceği; mal veya hizmet bedelinin sadece maliyeti karşılayacak kadar olması, kâr edilmemesi veya kârın kuruluş amaçlarına tahsis edilmesinin bunların iktisadi niteliğini değiştirmeyeceği hüküm altına alınmıştır
          
       
Dernekler tüzel kişilikleri itibariyle kurumlar vergisi mükellefi olmamakla birlikte, dernek tüzel kişiliğine bağlı iktisadi işletme oluşturacak nitelikte devamlı ticari, sınai ve zirai faaliyetlerin kurumlar vergisine tabi tutulması gerekecektir.
           
        
03.04.2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "Dernek veya vakıflara ait iktisadi işletmeler" başlıklı (2.4) bölümünde iktisadi işletmenin tanımı içinde yer alan ve devamlı olarak yapılan ticari, sınai veya zirai faaliyetten söz edebilmek için bu işletmenin tedavül ekonomisine katılması, başka bir ifadeyle işletmede üretilen veya alınan malların veya verilen hizmetin bir bedel karşılığı satılmış olması gerektiği, aksi halde diğer unsurlar var olsa dahi bir iktisadi işletmenin varlığından söz edilemeyeceği ifade edilmiştir.

          
      
İktisadi işletmenin belirgin özellikleri; bağlılık, devamlılık ve faaliyetin ticari, sınai veya zirai bir mahiyet arz etmesidir. Diğer bir anlatımla iktisadi işletmenin unsurları, ticari faaliyetin de temel özelliklerinden olan, bir organizasyona bağlı olarak piyasa ekonomisi içerisinde bedel karşılığı mal alım-satımı, imalatı ya da hizmet ifaları gibi faaliyetlerdir. Kanun, bu gibi halleri tek tek saymak yerine, dernek ya da vakıf tarafından piyasa ekonomisi içerisinde icra edilen tüm iktisadi faaliyetleri kapsama almıştır.
          
       
Öte yandan, Gelir Vergisi Kanununun (GVK) 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (5/b) bendinde, vakıflara (mazbut vakıflar hariç) ve derneklere ait gayrimenkullerin kiralanması karşılığında GVK 94 maddede sayılan kişi ve kurumlarca yapılan kira ödemelerinden %20 oranında tevkifat yapılacağı hüküm altına alınmıştır.
          
      
Ayrıca, 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin, "Dernek veya vakıflara ait taşınmazların kiralanması karşılığında yapılan kira ödemeleri" başlıklı (15.3.2.2.) bölümünde,
            "Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (5) numaralı bendi uyarınca, vakıflara (mazbut vakıflar hariç) ve derneklere ait taşınmazların kiralanması karşılığında, bunlara yapılan kira ödemelerinden gelir vergisi kesintisi yapılmaktadır.
           
        Bu kesintinin yapılmasında, kendisine kira ödemesinde bulunulan derneğin, kamuya yararlı dernek ya da vakfın Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınmış vakıf olması önem arz etmemektedir. Başka bir deyişle, mazbut vakıflar hariç, hiçbir ayrım yapılmaksızın tüm dernek veya vakıflara ödenen kira bedellerinden bu kesintinin yapılması gerekmektedir."
açıklamalarına yer verilmiştir.
          
     
Buna göre, mülkiyeti Derneğinize ait gayrimenkulün kiraya verilmesi faaliyetinin, ticari bir organizasyona bağlı olmaksızın yapılması halinde Derneğinize bağlı bir iktisadi işletme oluşmayacağından söz konusu gayrimenkulü kiralayan tarafından, kira ödemelerinden yapılan tevkifat nihai vergilendirme olacaktır. Ancak sözü edilen gayrimenkul kiralama faaliyetinin ticari bir organizasyon (iş yeri açılması, personel istihdamı gibi) çerçevesinde yapılması durumunda Derneğinize ait bir iktisadi işletme oluşacağından, bu iktisadi işletme nezdinde kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis edilmesi ve dolayısıyla söz konusu gayrimenkulün kiraya verilmesi sonucu elde edilen gelirler için ilgili hesap dönemine ait kurumlar vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi gerekecektir.
        
        
Öte yandan, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununa 5766 sayılı Kanunla eklenen geçici 2 nci maddenin birinci fıkrasının (a) bendiyle, 1/1/2008 - 31/12/2020(6655 sayılı Kanunun 7 nci maddesiyle değişen ibare. Yürürlük; 01.01.2016) tarihleri arasında uygulanmak üzere, dernek veya vakıflarca elde edilen Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin (5) numaralı bendi ve geçici 67 nci maddesi kapsamında kesinti suretiyle vergilendirilmiş kazanç ve iratlar dolayısıyla iktisadi işletme oluşmayacağı hüküm altına alınmıştır.
      
       
Bu düzenleme ile dernek veya vakıflar ile vergi uygulamalarında dernek veya vakıf olarak değerlendirilen kurum ve kuruluşların elde ettikleri gelirlerin münhasıran Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin (5) numaralı bendi ve geçici 67 nci maddesi kapsamında kesinti suretiyle vergilendirilmiş kazanç ve iratlardan ibaret olması halinde, elde edilen bu gelirler dolayısıyla, 1/1/2008 - 31/12/2020 tarihleri arasında dernek veya vakfa bağlı iktisadi işletme oluşması söz konusu olmayacağından, bu süre zarfında anılan gelirler nedeniyle dernek veya vakıf adına kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis edilmeyecektir.
          
          
Bu durumda, mülkiyeti Derneğinize ait olan gayrimenkulün, anılan Genel Tebliğde belirtilen şekilde ticari bir organizasyona bağlı olmaksızın yapılan kiralama faaliyetinin ticari bir nitelik taşımaması nedeniyle iktisadi işletme oluşmamakta, söz konusu gayrimenkulün Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinde tevkifat yapmaya mecbur olan kişi ve kurumlar tarafından  kiralanması durumunda ödenen kira bedeli üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir. Buna karşın  gayrimenkulün Gelir Vergisi Kanunu 94 üncü maddesinde sayılmayanlar tarafından kiralanması durumunda ise gelir vergisi tevkifatı yapılmaması gerekmektedir.
2.KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME
            
3065 Sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun 1/1 inci maddesinde; Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV'ye tabi olduğu,
             
        1/3-f maddesinde; Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemlerinin KDV'ye tabi olduğu,
             
          8/1-h maddesinde; Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakları kiraya verenlerin verginin mükellefi olduğu,
          
            17/4-d maddesinde; İktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemlerinin KDV'den istisna olduğu,
             hükümlerine yer verilmiştir.
          

           
Buna göre, Derneğin iktisadi işletme mahiyetinde olmayan gayrimenkulünün kiraya verilmesi KDV Kanununun 17/4-d maddesi gereği KDV'den istisna olacak ancak, söz konusu gayrimenkulün ticari bir organizasyon dahilinde kiraya verilmesi halinde ise bir iktisadi işletme oluşması söz konusu olacağından elde edilen kira geliri üzerinden genel oranda (%18) KDV hesaplanacaktır.